Accertamento tributi locali senza schema d’atto: quando può essere annullato
Un accertamento relativo ai tributi locali può essere annullato se l’ente impositore non dimostra di avere correttamente instaurato il contraddittorio preventivo previsto dalla legge?
La questione assume particolare rilievo alla luce dell’art. 6-bis della Legge n. 212/2000, lo Statuto dei diritti del contribuente, introdotto dal D.Lgs. n. 219/2023.
La norma prevede, in linea generale, che gli atti autonomamente impugnabili davanti alla giurisdizione tributaria siano preceduti da un contraddittorio informato ed effettivo, attraverso la comunicazione al contribuente di uno schema di atto.
Sul tema è intervenuta anche la recente giurisprudenza tributaria. In particolare, con la sentenza n. 11931/2026, la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Napoli ha esaminato un caso riguardante un accertamento IMU nel quale l’ente impositore non aveva fornito adeguata prova dell’effettivo invio e della ricezione dello schema d’atto.
Il principio è di particolare interesse per i contribuenti destinatari di accertamenti IMU, TARI e degli altri tributi locali.
Contraddittorio preventivo: cosa prevede l’art. 6-bis dello Statuto del contribuente
L’art. 6-bis della Legge n. 212/2000 stabilisce che, salvo le specifiche esclusioni previste dalla legge, gli atti autonomamente impugnabili davanti agli organi della giurisdizione tributaria devono essere preceduti, a pena di annullabilità, da un contraddittorio informato ed effettivo.
Per consentire al contribuente di partecipare al procedimento, l’amministrazione deve comunicare lo schema di atto, concedendo un termine non inferiore a 60 giorni per la presentazione di eventuali controdeduzioni o per l’accesso e l’estrazione di copia degli atti del fascicolo.
La disciplina stabilisce inoltre che l’atto definitivo non può essere adottato prima della scadenza del termine concesso al contribuente per esercitare il proprio diritto al contraddittorio.
Il successivo provvedimento deve inoltre tenere conto delle osservazioni presentate dal contribuente e indicare le ragioni per le quali l’amministrazione abbia eventualmente deciso di non accoglierle.
Lo schema d’atto è importante anche per i tributi locali
Uno degli aspetti più rilevanti della disciplina riguarda l’applicabilità del contraddittorio preventivo alla fiscalità locale.
La questione è stata oggetto di pronunce non sempre uniformi nella fase iniziale di applicazione della nuova disciplina. La giurisprudenza più recente di merito ha tuttavia riconosciuto l’applicabilità dell’art. 6-bis anche agli atti relativi ai tributi degli enti locali.
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Verbania, con la sentenza n. 10/2026, ha ad esempio affermato che la disciplina del contraddittorio preventivo trova applicazione anche con riferimento ai tributi degli enti locali, qualificandola come espressione di un principio generale volto a garantire la partecipazione e la difesa del contribuente.
Naturalmente, occorre verificare in concreto se lo specifico atto rientri tra quelli per i quali il contraddittorio è effettivamente previsto dalla legge.
Cosa succede se il Comune non dimostra di avere inviato lo schema d’atto?
Questo è il punto centrale.
Non è sufficiente, in linea di principio, che l’amministrazione affermi di avere predisposto o trasmesso lo schema d’atto.
La questione riguarda la prova della comunicazione al contribuente.
L’art. 6-bis richiede infatti che lo schema sia comunicato con modalità idonee a garantirne la conoscibilità. Di conseguenza, in caso di contestazione, assume particolare importanza la documentazione attraverso la quale l’ente può dimostrare l’effettivo perfezionamento della comunicazione.
La problematica è stata affrontata dalla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Napoli con la sentenza n. 11931/2026.
Secondo quanto riportato in relazione alla pronuncia, nel caso esaminato l’ente impositore non aveva fornito una prova ritenuta sufficiente dell’effettivo invio e della ricezione dello schema d’atto, limitandosi a produrre documentazione interna relativa al procedimento.
La pronuncia ha quindi attribuito particolare rilievo al profilo probatorio della comunicazione dello schema.
La sentenza n. 11931/2026 della CGT di Napoli
La vicenda riguardava un avviso di accertamento IMU.
Il contribuente aveva contestato, tra gli altri motivi, la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo e la mancata ricezione dello schema di atto previsto dall’art. 6-bis dello Statuto del contribuente.
La Corte ha riconosciuto rilievo alla censura relativa al procedimento di formazione dell’accertamento.
Il caso è particolarmente significativo perché porta l’attenzione su un aspetto spesso trascurato: non bisogna verificare soltanto se lo schema d’atto esista, ma anche se l’ente sia in grado di dimostrare che esso sia stato effettivamente comunicato al contribuente secondo modalità idonee a garantirne la conoscibilità.
In altri termini, la predisposizione interna di un documento non equivale necessariamente alla sua comunicazione al destinatario.
Non basta dire che lo schema d’atto è stato inviato
Dal punto di vista difensivo, è quindi importante distinguere almeno tre situazioni:
- lo schema d’atto non è mai stato predisposto;
- lo schema d’atto è stato predisposto, ma non risulta correttamente comunicato al contribuente;
- lo schema d’atto è stato regolarmente comunicato e l’ente può fornire la relativa documentazione.
La seconda ipotesi è particolarmente delicata.
Se il contribuente contesta di avere ricevuto lo schema, occorre infatti verificare quale documentazione sia stata prodotta dall’amministrazione per dimostrare la comunicazione.
A seconda delle modalità utilizzate, potranno assumere rilievo, ad esempio, la documentazione relativa alla notificazione, le ricevute di consegna, le ricevute PEC o altra documentazione idonea a dimostrare il perfezionamento della comunicazione.
Qual è il termine per le controdeduzioni?
L’art. 6-bis dello Statuto del contribuente stabilisce che al contribuente deve essere assegnato un termine non inferiore a 60 giorni per presentare eventuali controdeduzioni oppure per accedere ed estrarre copia degli atti del fascicolo.
Il termine ha una funzione essenziale: consentire al contribuente di conoscere la pretesa dell’amministrazione prima dell’adozione dell’atto definitivo e di presentare le proprie osservazioni.
Per questo motivo, quando si riceve uno schema d’atto, è opportuno verificare attentamente:
- la data della comunicazione;
- la modalità utilizzata dall’ente;
- il contenuto dello schema;
- il termine concesso;
- gli elementi posti alla base della pretesa;
- gli eventuali documenti richiamati dall’amministrazione;
- la possibilità di accedere al fascicolo.
Cosa deve contenere lo schema d’atto?
Lo schema di atto non dovrebbe essere considerato una mera comunicazione informale.
La sua funzione è consentire al contribuente di esercitare un contraddittorio effettivo e informato.
Per questo motivo, è necessario verificare che il documento consenta di comprendere la pretesa tributaria e le ragioni che hanno portato l’amministrazione a formularla.
Nei regolamenti comunali adottati in attuazione della disciplina dell’art. 6-bis sono frequentemente indicati, tra gli elementi dello schema, il periodo d’imposta, le maggiori somme richieste, le motivazioni della pretesa e il termine per la presentazione delle controdeduzioni.
Uno schema incompleto o privo degli elementi necessari può quindi porre ulteriori questioni sotto il profilo dell’effettività del contraddittorio.
Accertamento IMU senza schema d’atto: cosa controllare
Chi riceve un avviso di accertamento IMU dovrebbe verificare, tra gli altri aspetti:
- se il contraddittorio preventivo fosse dovuto;
- se il Comune abbia comunicato lo schema d’atto;
- con quale modalità sia stato comunicato;
- se esista la prova dell’effettivo invio;
- se esista la prova della ricezione o della conoscibilità;
- se siano stati concessi almeno 60 giorni;
- se lo schema contenesse gli elementi necessari per comprendere la pretesa;
- se l’avviso di accertamento finale sia coerente con lo schema;
- se siano state considerate le eventuali osservazioni presentate dal contribuente.
La verifica deve essere effettuata sulla documentazione concreta relativa al singolo procedimento.
L’omessa comunicazione dello schema può determinare l’annullamento dell’accertamento?
L’art. 6-bis stabilisce espressamente che il contraddittorio deve precedere gli atti interessati a pena di annullabilità, salvo le ipotesi escluse dalla disciplina.
Di conseguenza, quando il contraddittorio preventivo era dovuto e non risulta correttamente instaurato, il contribuente può far valere il relativo vizio attraverso gli strumenti di tutela previsti dall’ordinamento.
La sentenza n. 11931/2026 della CGT di Napoli rappresenta, sotto questo profilo, un precedente di particolare interesse perché pone l’accento non soltanto sull’esistenza dello schema d’atto, ma anche sulla necessità di dimostrarne l’effettiva comunicazione.
È tuttavia opportuno sottolineare che si tratta di una pronuncia di merito e che la verifica deve essere effettuata caso per caso, anche considerando la tipologia di accertamento e le eventuali esclusioni previste dalla normativa.
Tributi locali e contraddittorio preventivo: attenzione alle eccezioni
L’obbligo di contraddittorio preventivo non significa che ogni atto tributario debba necessariamente essere preceduto dallo schema d’atto.
Lo stesso art. 6-bis individua alcune categorie escluse, tra cui, alle condizioni previste dalla normativa, gli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni, oltre ai casi motivati di fondato pericolo per la riscossione.
È quindi fondamentale non fermarsi alla semplice domanda: “Non ho ricevuto lo schema d’atto: l’accertamento è nullo?”
La domanda corretta è piuttosto:
“Per questo specifico accertamento il contraddittorio preventivo era obbligatorio e l’ente può dimostrare di averlo correttamente instaurato?”
Solo dopo avere risposto a queste domande è possibile valutare le conseguenze sul singolo atto.
Cosa fare quando si riceve un accertamento per un tributo locale
Quando arriva un avviso di accertamento IMU, TARI o relativo ad altro tributo locale, è consigliabile non limitarsi a verificare l’importo richiesto.
Occorre esaminare anche il procedimento che ha portato alla formazione dell’atto.
In particolare, è utile acquisire tutta la documentazione relativa alla posizione tributaria e verificare se il Comune o il concessionario abbia:
- comunicato lo schema d’atto, quando previsto;
- rispettato le modalità di comunicazione;
- concesso il termine previsto dalla legge;
- consentito l’accesso al fascicolo;
- considerato le eventuali osservazioni del contribuente;
- adottato l’accertamento nel rispetto delle regole procedimentali.
La documentazione può essere decisiva per stabilire se esistano profili di illegittimità dell’accertamento.
Conclusioni
La disciplina del contraddittorio preventivo nei tributi locali sta assumendo un’importanza crescente nel contenzioso tributario.
L’art. 6-bis dello Statuto del contribuente ha rafforzato il diritto del contribuente a partecipare al procedimento prima dell’adozione degli atti per i quali il contraddittorio è previsto.
La sentenza n. 11931/2026 della Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Napoli evidenzia inoltre un profilo particolarmente importante: quando l’effettiva comunicazione dello schema d’atto viene contestata, assume rilievo la capacità dell’ente impositore di fornire una documentazione idonea a dimostrare l’avvenuto invio e la conoscibilità dello schema.
Per questo motivo, davanti a un accertamento IMU, TARI o relativo ad altro tributo locale, è opportuno verificare non soltanto la correttezza della pretesa tributaria, ma anche la regolarità del procedimento che ha condotto alla sua formazione.
FAQ – Accertamento tributi locali e schema d’atto
Il Comune deve sempre inviare lo schema d’atto prima di un accertamento?
Non necessariamente. L’obbligo dipende dalla tipologia dell’atto e dalle esclusioni previste dall’art. 6-bis dello Statuto del contribuente. Occorre quindi esaminare il caso concreto.
Quanti giorni devono essere concessi al contribuente?
Quando trova applicazione il contraddittorio previsto dall’art. 6-bis, il contribuente deve disporre di un termine non inferiore a 60 giorni per presentare le proprie controdeduzioni o esercitare le altre facoltà previste dalla norma.
Cosa succede se il Comune dice di avere inviato lo schema ma non produce la prova?
La questione può assumere rilievo nel giudizio sull’accertamento. La sentenza n. 11931/2026 della CGT di Napoli ha valorizzato proprio il profilo della prova dell’effettiva comunicazione dello schema d’atto.
La mancata comunicazione dello schema rende sempre nullo l’accertamento?
La disciplina dell’art. 6-bis parla di annullabilità dell’atto nei casi in cui il contraddittorio previsto dalla norma non sia stato rispettato. Occorre comunque verificare se, nel caso concreto, il contraddittorio fosse obbligatorio e se ricorressero eventuali cause di esclusione.
Il contraddittorio preventivo si applica anche all’IMU e alla TARI?
La giurisprudenza di merito più recente ha riconosciuto l’applicazione della disciplina anche alla fiscalità locale, ma la verifica deve essere effettuata in relazione allo specifico atto e alla sua natura.
Cosa deve fare chi riceve un accertamento senza avere mai ricevuto lo schema d’atto?
È opportuno acquisire e conservare tutta la documentazione relativa all’accertamento e verificare, anche attraverso l’accesso agli atti, se l’ente disponga della prova della comunicazione dello schema e se il contraddittorio fosse dovuto nel caso concreto.
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