S.r.l. immobiliare impegnata nella locazione di beni propri o di leasing impugna avviso di accertamento per recupero a tassazione di Ires, Irap, Iva.
Secondo l’Agenzia delle Entrate sussistevano l’omessa fatturazione, l’indeducibilità del costo non inerente, l’indeducibilità del costo non certo e preciso ed, infine, la violazione della norma sulla variazione dell’imponibile o dell’imposta.
Studio legale Tributario Pirro Milano
Il ricorrente in causa
Sentenza della Cassazione tributaria Sez. 5 numero 19340/2020. Il socio della società a responsabilità limitata estinta e il legale rappresentante (anche esso socio) della medesima
Il contenzioso tributario
Per la necessità di impugnare l’avviso di accertamento IRES, IRAP e IVA con cui Agenzia delle Entrate aveva contestato: l’omessa fatturazione in relazione a una vendita immobiliare, in cui avveniva riduzione del prezzo di vendita in epoca successiva alla compravendita rispetto a quanto inizialmente fatturato; la insussistenza di ragioni economiche dello scioglimento del vincolo contrattuale e della conseguente restituzione ai promissari acquirenti di una caparra confirmatoria, già versata in relazione a una precedente scrittura privata di «risoluzione» di un precedente contratto preliminare con altri promissari acquirenti, avente ad oggetto il medesimo compendio immobiliare, con conseguente indeducibilità del costo della restituzione della caparra ai fini IRPEG e IRAP quale costo non inerente; l’indeducibilità di costi costituiti dal saldo del conto perdite su crediti, non risultanti da elementi certi e precisi a termini dell’art. 101, comma 5, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), con recupero ai fini IRES e IRAP; il recupero a tassazione di note di credito indebitamente emesse in variazione della precedente IVA già fatturata, in quanto note emesse in spregio alla norma sulla variazione dell’imponibile o dell’imposta oltre l’anno dall’operazione imponibile; l’irrogazione delle conseguenti sanzioni.
Prima che il ricorso arrivasse in Cassazione
La CTP di Genova ha parzialmente accolto il ricorso in primo grado, in relazione alla inerenza del costo della restituzione della caparra e in relazione alla determinazione delle sanzioni.
La CTR della Liguria, con sentenza del 10 giugno 2011, dando atto della proposizione dell’appello incidentale del contribuente in merito ai profili non accolti, si è pronunciata unicamente sull’appello principale dell’Ufficio, accogliendolo e affermando che le ulteriori statuizioni relative agli altri rilievi non impugnati dalla contribuente devono considerarsi definite; che la «risoluzione del contratto» risulta «pretestuosa», sulla base delle considerazioni contenute in un addendum sottoscritto dalle parti contrattuali, in virtù del quale il promissario acquirente si era assunto il rischio di accettare l’esecuzione di nuove opere, rischio che non può ricadere sul promittente venditore, ancorché questo riguardi il mancato ottenimento di concessioni edilizie entro il termine stabilito dalle parti; che confortano tale conclusione i rapporti personali tra le persone fisiche («sostanziale identità di persone e coincidenza di interessi»), nonché l’assenza di data certa della contestazione dell’inadempimento con richiesta di risoluzione del contratto.
Hanno proposto ricorso i contribuenti, quali successori ex lege.
I motivi di impugnazione accolti
Con il primo motivo i contribuenti deducono nullità della sentenza per omessa pronuncia sui motivi di appello incidentale, in relazione ai quali parte contribuente era rimasta soccombente in primo grado, attinenti alla mancata fatturazione di corrispettivi nella compravendita con la SRL, alla legittimità della emissione di note di variazione ex art. 26 d.P.R. n. 633/1972 e alla deducibilità del saldo del conto perdite su crediti.
Con il secondo motivo si deduce violazione avendo la sentenza impugnata dato atto della proposizione di appello incidentale da parte del contribuente e avendo al contempo dichiarato «definite» le statuizioni impugnate da parte contribuente.
Con il decimo motivo, articolato, in via gradata rispetto agli altri motivi, si deduce violazione di legge in relazione all’art. 37-bis d.P.R. 16 ottobre 1973, n. 600 e all’art. 109 d.P.R. n. 917/1986, nella parte in cui si è proceduto a recuperare il costo della restituzione della caparra per mancata inerenza, ritenendo che la risoluzione di un contratto preliminare non rientri tra le operazioni elusive; evidenziano, inoltre, come non sussistano gli estremi della violazione del divieto di abuso del diritto, sia per assenza di un indebito vantaggio fiscale, sia perché non sono state evidenziate ulteriori e diverse ragioni a fondamento della restituzione della caparra, sia infine in quanto sussistevano ragioni economiche allo scioglimento del vincolo contrattuale.
I primi due motivi, sono fondati e vanno accolti.
La sentenza impugnata ha dato atto che, a seguito di accoglimento parziale della domanda per effetto della sentenza di primo grado, parte contribuente ha impugnato con appello incidentale la sentenza in relazione ai rilievi non accolti per poi dare contraddittoriamente atto che le statuizioni non impugnate dall’Ufficio devono considerarsi definite.
La CTR ha, pertanto, omesso ogni statuizione rispetto all’appello incidentale, in quanto non poteva esservi definitività per effetto della proposizione dell’appello incidentale.
Il decimo motivo, attinente al giudizio di non inerenza del costo della caparra – oggetto di restituzione ai promissari acquirenti – in relazione all’attività imprenditoriale svolta dalla società promittente venditrice, alla luce della circostanza secondo cui sono inopponibili all’amministrazione finanziaria «gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte rimborsi, altrimenti indebiti.
L’atto inopponibile all’amministrazione finanziaria sarebbe costituito dalla scrittura di risoluzione consensuale, assimilabile a uno scioglimento del contratto per mutuo dissenso (art. 1372 cod. civ.), alla quale si è accompagnata la restituzione della caparra confirmatoria illo tempore versata al promittente venditore, costituente atto privo di alcuna logica imprenditoriale e finalizzata ad ottenere un vantaggio fiscale consistente nella creazione di un costo fiscalmente deducibile.
Il motivo è fondato.
E’ principio consolidato quello secondo cui in tema di imposte sui redditi, la disciplina antielusiva dettata dall’art. 37-bis d.P.R. n. 600/ 1973 ratione temporis applicabile, la quale costituisce espressione del principio generale del divieto di abuso del diritto, prevede una tipizzazione delle singole fattispecie negoziali elusive, sicché può configurarsi un abuso del diritto solo qualora ricorra una delle operazioni ivi indicate dal terzo comma dell’art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973, le cui disposizioni limitano l’ambito applicativo dei due precedenti commi, relativi al principio di inopponibilità all’amministrazione finanziaria degli atti elusivi (Cass., Sez. V, 31 ottobre 2018, n. 27886; Cass., Sez. V, 25 novembre 2015, n. 24024; Cass., Sez. V, 14 gennaio 2015, n. 405). Tra tali atti non rientra lo scioglimento del contratto per mutuo dissenso ex art. 1372, comma 1, cod. civ.
Al riguardo non rilevano le successive pronunce di questa Corte (Cass., Sez. V, 23 novembre 2018, n. 30404; Cass., Sez. V, 5 dicembre 2019, n. 31772; Cass., Sez. V, 30 dicembre 2019, n. 34595), le quali attengono a fattispecie differenti. Il motivo va, pertanto, accolto.
Conseguentemente devono ritenersi assorbiti il sesto motivo, attinente sostanzialmente alla decisione della non inerenza dei costi, nonché i conseguenti motivi settimo e ottavo.
Il ricorso va, pertanto, accolto in relazione ai motivi suindicati, con assorbimento dei motivi terzo, sesto, settimo e ottavo e rigetto dei motivi quarto, quinti e nono, cassandosi la sentenza impugnata con rinvio alla CTR della Liguria in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.
Studio legale Tributario Pirro Milano
- Q. M.
La Corte, accoglie il primo, il secondo e il decimo motivo, dichiara assorbiti il terzo, il sesto, il settimo e l’ottavo motivo, rigetta il quarto, il quinto e il nono motivo; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla CTR della Liguria, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.
Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio del 24 giugno 2019